N.1 Gældende regler om formueretlig forældelse

De formueretlige forældelsesfrister har først og fremmest betydning i inddrivelsesfasen, idet myndighedernes krav og borgernes tilbagesøgningskrav under alle omstændigheder forudsætter, at betingelserne i skatteforvaltningslovens fristregler er opfyldt, jf. nærmere herom i afsnit G. Hverken de formueretlige forældelsesfrister eller skatteforvaltningslovens fristregler kan ved forudgående aftale fraviges til skade for skyldneren.

De formueretlige forældelsesfrister er reguleret i lov nr. 522 af 6. juni 2007 om forældelse af fordringer (forældelsesloven). Dvs. at såvel myndighedernes krav som borgernes tilbagesøgningskrav som udgangspunkt er omfattet af forældelseslovens 3 års frist, der løber fra kravets forfaldstidspunkt, dog tidligst fra sidste rettidige betalingsdag, jf. forældelseslovens § 3, jf. § 2, stk. 1 og 2. I særlige positivt hjemlede tilfælde gælder en 10 års frist i stedet for en 3 års frist, jf. nedenfor. Denne 10 års frist løber ligeledes fra kravets forfaldstidspunkt.

Forfaldstidspunktet for SKATs krav er fastsat i særbestemmelser i hver enkelt skattelov, og der er tale om det oprindelige forfaldstidspunkt uafhængigt af, hvornår SKAT behandler det pågældende krav. Se relevante henvisninger i afsnit N.3.1.2. Eksempelvis vil den formueretlige forældelsesfrist for personlige skatter for indkomståret 2006 løbe fra det sædvanlige tidspunkt for betaling af restskat, dvs. fra 1. september, 1. oktober og 1. november 2007 med hver 1/3 af kravet, jf. TfS 1989.605.HR.

Forfaldstidspunktet for en borgers tilbagesøgningskrav er i almindelighed det tidspunkt, hvor det tilbagekrævede beløb er endeligt opgjort og indbetalt til SKAT. At tilbagesøgningskravet skal være endeligt opgjort, er ensbetydende med, at hvis der f.eks. er tale om oprindelig indbetalt skat, regnes forældelseslovens 3 og 10 års frister for borgerens tilbagesøgningskrav fra det seneste tidspunkt for udbetaling af overskydende skat for det pågældende indkomstår. For personskatters vedkommende vil dette sige d. 1. oktober i året efter det pågældende indkomstår, jf. kildeskattelovens § 62, stk. 3, og for selskabsskat er dette tidspunkt nærmere reguleret i selskabsskattelovens § 29 B, stk. 5. Er der derimod tale om skatter, der er indbetalt senere i forbindelse med efterfølgende ansættelsesændringer, vil forfaldstidspunktet for tilbagesøgningskravet efter hovedreglen være det tidspunkt, hvor borgeren faktisk har indbetalt beløbet til SKAT.

Det kan ligeledes forekomme, at SKAT har et tilbagesøgningskrav mod den skattepligtige, se SKM2008.812.BR, hvor SKATs tilbagesøgningskrav var en følge af, at en lønmodtager fejlagtigt var blevet godskrevet indeholdt A-skat. SKATs tilbagesøgningskrav blev først anset for stiftet på det tidspunkt, hvor der fejlagtigt blev udbetalt overskydende skat, og altså ikke på det tidligere tidspunkt, hvor den fejlagtige godskrivning fandt sted.

Der gælder kun 10-årig forældelse, hvis dette positivt er hjemlet. Ellers gælder 3 års fristen. Der gælder 10-årig forældelse, hvis der efterfølgende etableres såkaldt særligt retsgrundlag, dvs. når fordringens eksistens og størrelse er anerkendt skriftligt eller fastslået ved forlig, dom, betalingspåkrav påtegnet af fogedretten eller anden bindende afgørelse, jf. forældelseslovens § 5, stk. 1, nr. 3. Den 10-årige frist løber lige som 3 års fristen fra forfaldstidspunktet, henholdsvis sidste rettidige betalingsdag. 10 års fristen har særlig betydning i forbindelse med reglerne om ekstraordinære ansættelsesændringer i SFL (skatteforvaltningsloven) §§ 27 og 32, idet anvendelsen af disse fristregler efter SFL (skatteforvaltningsloven) § 34 a, stk. 4, er betinget af, at det afledede skatte- eller tilbagesøgningskrav ikke er forældet efter 10 års fristen, der i øvrigt er definitiv og derfor ikke kan være suspenderet. Se nærmere afsnit G.1.1.2.

Forældelsesloven indeholder regler om såvel egentlig afbrydelse, hvor afbrydelsen udløser en ny forældelsesfrist, jf. lovens kapitel 5, som regler om foreløbig afbrydelse, jf. lovens kapitel 6. Forældelseslovens regler om afbrydelse i kapitel 5 har i relation til SKATs krav mod borgerne alene betydning i inddrivelsesfasen, dvs. efter at en ansættelse er foretaget rettidigt efter fristreglerne i skatteforvaltningsloven. Der henvises nærmere om afbrydelse til Inddrivelsesvejledningen, afsnit F.3.

Hvad angår forældelseslovens regler om foreløbig afbrydelse i kapitel 6 har disse regler selvstændig betydning for forældelsen af en borgers afledede tilbagesøgningskrav. Det drejer sig om om bestemmelsen i forældelseslovens § 21, hvorefter en ikke udløbet formueretlig forældelsesfrist vedrørende et tilbagesøgningskrav afbrydes, når en borger har rejst sagen overfor en administrativ myndighed. Der sker ligeledes afbrydelse, hvis en sag påklages til højere administrativ myndighed eller indbringes for Folketingets Ombudsmand. Endelig sker der afbrydelse, hvis der foretages udenretligt syn og skøn, eller hvis der mellem skyldner og kreditor er indledt forhandling om fordringen. I alle de nævnte tilfælde gælder en tillægsfrist på 1 år, således at forældelse af et afledet tilbagesøgningskrav tidligst indtræder 1 år efter afslutningen af det respektive sagsbehandlingsforløb.

I det omfang et skatte- eller afgiftskrav er omfattet af fristreglerne i skatteforvaltningsloven har forældelseslovens regler om suspension, jf. forældelseslovens § 3, stk. 2 og § 14, alene betydning i inddrivelsesfasen, dvs. efter at et krav er fastsat rettidigt efter fristreglerne i skatteforvaltningsloven. Dette skyldes, at fristreglerne i skatteforvaltningsloven i sidste instans er begrænset af forældelseslovens 10 års frist, der ikke kan suspenderes. Om suspension i inddrivelsesfasen henvises nærmere til Inddrivelsesvejledningen afsnit F.4.

Det skal dog tilføjes, at i det omfang der eksisterer specialforældelsesregler, hvorefter betingelserne for ansættelsesændring er løsrevet fra skatteforvaltningslovens fristregler - f.eks. reglerne om efterbeskatning i investeringsfondsloven og etableringskontoloven - vil suspensionsreglerne i forældelseslovens § 3, stk. 2 og § 14 have selvstændig betydning for adgangen til at gennemføre en ansættelse om efterbeskatning.

Forældelseslovens regler om suspension suppleres i øvrigt af ligningslovens § 32 F for så vidt angår krav på skat af fortjenester omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven og af reglerne i afskrivningslovens §§ 9, 21 og 40. Ved beregningen af forældelsesfristen for krav efter disse bestemmelser skal der ses bort fra den tid, hvor skattemyndighederne har været ude af stand til at gøre kravet gældende ved en dansk domstol på grund af den skattepligtiges ophold i udlandet. Skattemyndighederne er altså ikke henvist til at anlægge sag ved en fremmed domstol for at afbryde forældelsen af disse krav. Men bestemmelsen i ligningslovens § 32 F finder på den anden side ikke anvendelse, så længe den skattepligtige opholder sig i et land, hvor et dansk skattekrav kan gennemføres i kraft af en bistandsaftale. Der kan henvises til afgørelsen TfS 2000, 205 ØLD, der omhandler den tilsvarende bestemmelse i § 14, stk. 4, i den nu ophævede lov om særlig indkomstskat, og hvor det blev lagt til grund, at de danske skattemyndigheder i en periode var ude af stand til at gøre kravet gældende ved en dansk domstol, hvorfor den formueretlige forældelsesfrist var suspenderet i nævnte periode.

Af dommen SKM2003.259.ØLR fremgår, at selv om begrundelsen for et krav efterfølgende ændres, vil spørgsmålet om formueretlig forældelse skulle vurderes i forhold til kravets oprindelige stiftelses- eller forfaldstidspunkt. I den nævnte sag var et krav vedrørende indkomståret 1992 begrundet i maskeret udlodning, hvilken begrundelse under klagebehandling i Landsskatteretten i 1999 blev frafaldet, således at kravet i stedet for blev anset for skattepligtigt efter kursgevinstloven. Forældelsesfristen for det oprindeligt begrundede krav var ikke udløbet i 1999, hvilket tilsvarende blev anset for at gælde for så vidt angår kravet med den ændrede begrundelse, således at det blev lagt til grund, at kravet bevarede sin identitet, uanset den ændrede begrundelse.

Hvis et krav på skat, told eller afgift er forældet, kan det ikke gøres gældende. En forældet fordring kan derfor heller ikke anvendes til modregning, medmindre de modstående fordringer udspringer af den samme faktiske omstændighed (konnekse fordringer). Der kan henvises til TfS 2000, 749 VLD, hvor modregning kunne ske, fordi de modstående fordringer var konnekse, mens der i dommen TfS 2000, 748 VLD var tale om forældelse, fordi der ikke var tale om konneksitet blot fordi et skattekrav vedrørte samme indkomstår som et krav på overskydende skat.

Der henvises til afsnit K.6, hvor indholdet af SKM2008.298.SKAT er refereret. Se også denne meddelelse.

Forældelseslovens regler gælder også for toldkrav, men forældelse af toldkrav er først og fremmest reguleret i Toldkodeksen, således at forældelseslovens regler har subsidiær betydning. Toldkodeksens art. 221 indeholder særlige regler om toldmyndighedernes adgang til at foretage efteropkræving indenfor en 3-års frist, som kan forlænges, hvis toldmyndighederne på grund af svig ikke har kunnet beregne det skyldige beløb eller fastslå, hvem der er debitor. Endvidere foreligger en særlig hjemmel til opkrævning af toldgodtgørelse/toldfritagelse, som viser sig at være indrømmet med urette, jf. Toldkodeksens art. 242. Denne opkrævningsmulighed anses for omfattet af den normale 3-årige forældelsesfrist og skal regnes fra tidspunktet for den oprindelige toldskylds opståen.

Toldkodeksens art. 236-239 indeholder reglerne om toldgodtgørelse/fritagelse. De vigtigste bestemmelser er art. 236 og 239, hvor art. 236 giver adgang til indenfor en frist på 3 år at opnå toldgodtgørelse/fritagelse for told, der viser ikke at have været skyldig efter lovgivningen på det tidspunkt, hvor varen bliver bragt i fri omsætning. Se SKM2007.630.ØLR, hvor den toldpligtige ikke havde krav på godtgørelse, da der var forløbet mere end 3 år fra det tidspunkt, hvor angivelserne af told var antaget og frigivet. Art. 239 giver adgang til inden for en frist på 12 måneder, når der foreligger helt ekstraordinære omstændigheder, at opnå toldgodtgørelse/fritagelse for told, som har været (er) skyldig efter lovgivningen. Efter toldlovens § 31 omfatter toldgodtgørelse/fritagelse told og heraf afledt moms og eventuelt punktafgift. Fristforlængelse er kun mulig, hvis indgivelse af en anmodning om godtgørelse har været forhindret på grund af hændelige omstændigheder eller force majeure, jf. Toldkodeksens art. 236, medens art. 239 efter sin ordlyd forudsætter behørig begrundelse for overskridelse af fristen. Dette var f.eks. ikke tilfældet i sagen SKM2004.50.LSR, hvor klageren efter udløbet af 3-års fristen havde fremsat krav om tilbagebetaling af told, men ikke fik medhold. Der sås ikke at foreligge hændelige omstændigheder eller force majeur, idet dette forudsætter tilstedeværelsen af helt usædvanlige og uforudsigelige konsekvenser, som den erhvervsdrivende ikke har nogen indflydelse på, og hvis konsekvenser ikke kunne være afværget, også selv om den erhvervsdrivende havde udvist den størst mulige påpasselighed. Se tilsvarende SKM2006.401.HR og SKM2005.132.LSR.

Kompetencen til i relation til skatte- og afgiftskrav at træffe afgørelse om formueretlig forældelse ligger i alle tilfælde hos SKAT. Om afgørelser om formueretlig forældelse som led i inddrivelsesfasen henvises til Inddrivelsesvejledningen afsnit F.

Afgørelser om formueretlig forældelse påklages normalt til Landsskatteretten. Der er dog enkelte situationer, hvor afgørelser om de formueretlige forældelsesregler kan påklages til skatteankenævnet. Det drejer sig om afgørelser om indkomst- og ejendomsværdiskat, der vedrørende fysiske personer og dødsboer træffes efter bestemmelserne i SFL (skatteforvaltningsloven) §§ 34 a og 34 b. Det samme gælder for afgørelser efter SFL (skatteforvaltningsloven) § 41, nr. 5, dvs. når en ansættelse påstås at være uvirksom, fordi det afledte krav var forældet på tidspunktet for ansættelsens foretagelse.

Forældelseslovens regler er trådt i kraft d. 1. januar 2008 og gælder fra denne dato også for tidligere stiftede fordringer, som ikke inden d. 1. januar 2008 er forældet efter de hidtidige forældelsesregler, dvs. 1908-lovens 5 års frist og Danske Lovs 20 års frist. De sidstnævnte nu ophævede regler vil dog stadig have betydning frem til d. 1. januar 2011, idet krav, der er stiftet inden 1. januar 2008 og ikke er forældet på dette tidspunkt, tidligst er forældet d. 1. januar 2011, medmindre der inden dette tidspunkt er indtrådt forældelse både efter de nye og de hidtidige forældelsesregler. Om de tidligere formueretlige forældelsesregler henvises til afsnit N.2-N.5.